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注册会计师考试会计重点内容归纳:资产组的认定及减值处理

资产组的认定及减值处理

在企业难以对单项资产的可收回金额进行估计的情况下,应当以该资产所属的资产组为基础确定资产组的可收回金额。

一、资产组的认定

(一)资产组的定义

资产组是企业可以认定的最小资产组合(由多项资产构成),其产生的现金流入应当基本上独立于其他资产或者资产组。资产组应当由创造现金流入相关的资产组成。

能产生共同的现金流量,必须放在一起才能赚钱,各资产不能单独产生现金流入。

(二)认定资产组应当考虑的因素

1.资产组的认定,应当以资产组产生的主要现金流入是否独立于其他资产或者资产组的现金流入为依据。因此,资产组能否独立产生现金流入是认定资产组的最关键因素。

【例8-5】某矿业公司拥有一个煤矿,与煤矿的生产和运输相配套,建有一条专用铁路。该铁路除非报废出售,其在持续使用中,难以脱离煤矿相关的其他资产而产生单独的现金流入,因此,企业难以对专用铁路的可收回金额进行单独估计,专用铁路和煤矿其他相关资产必须结合在一起,成为一个资产组,以估计该资产组的可收回金额。

2.资产组的认定,应当考虑企业管理层对生产经营活动的管理或者监控方式和对资产的持续使用或者处置的决策方式等。

【例8-9】MM家具制造有限公司有A和B两个生产车间,A车间专门生产家具部件,生产完后由B车间负责组装并对外销售,该企业对A车间和B车间资产的使用和处置等决策是一体的,在这种情况下,A车间和B车间通常应当认定为一个资产组。

(三)资产组认定后不得随意变更

资产组一经确定后,在各个会计期间应当保持一致,不得随意变更。

但是,如果由于企业重组、变更资产用途等原因,导致资产组构成确需变更的,企业可以进行变更,但企业管理层应当证明该变更是合理的,并应当在附注中作相应说明。

二、资产组减值测试

如果资产组的可收回金额低于其账面价值的,表明资产组发生了减值损失,应当予以确认。

(一)资产组账面价值和可收回金额的确定基础

资产组的可收回金额在确定时,应当按照该资产组的公允价值减去处置费用后的净额与其预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定。

资产组的账面价值则应当包括可直接归属于资产组与可以合理和一致地分摊至资产组的资产账面价值,通常不应当包括已确认负债的账面价值。

【例8-10】M公司在某山区经营一座某有色金属矿山,根据规定,公司在矿山完成开采后应当将该地区恢复原貌(这叫预计弃置费用)。恢复费用主要为山体表层复原费用(比如恢复植被等),因为山体表层必须在矿山开发前挖走。因此,企业在山体表层挖走后,就应确认一项预计负债,并计入矿山成本,假定其金额为500万元。

20×7年12月31日,随着开采进展,公司发现矿山中的有色金属储量远低于预期,因此,公司对该矿山进行了减值测试。考虑到矿山的现金流量状况,整座矿山被认定为一个资产组。该资产组在20×7年年末的账面价值为1 000万元(包括确认的恢复山体原貌的预计负债)。

矿山(资产组)如于20×7年12月31日对外出售,买方愿意出价820万元(包括恢复山体原貌成本,即已经扣减这一成本因素),预计处置费用为20万元,因此该矿山的公允价值减去处置费用后的净额为800万元。

矿山的预计未来现金流量的现值为1 200万元,不包括恢复费用。

根据上述资料,为了比较资产组的账面价值和可收回金额,在确定资产组的账面价值及其预计未来现金流量的现值时,应当将已确认的负债金额从中扣除。

在本例中,资产组的公允价值减去处置费用后的净额为800万元,该金额已经考虑了恢复费用。该资产组预计未来现金流量的现值在考虑了恢复费用后为700(1 200-500)万元。因此,该资产组的可收回金额为800万元。资产组的账面价值在扣除了已确认的恢复原貌预计负债后的金额为500(1 000-500)万元。这样,资产组的可收回金额大于其账面价值,所以,资产组没有发生减值,不必确认减值损失。

(二)资产组减值的会计处理

【例8-11】X公司有一条甲生产线,该生产线生产光学器材,由A、B、C三部机器构成,成本分别为400 000元、600 000元、1 000 000元。使用年限为10年,净残值为零,以年限平均法计提折旧。各机器均无法单独产生现金流量,但整条生产线构成完整的产销单位,属于一个资产组。2005年甲生产线所生产的光学产品有替代产品上市,到年底,导致公司光学产品的销路锐减40%(出现减值迹象),因此,对甲生产线进行减值测试。

2005年12月31日,A、B、C三部机器的账面价值分别为200 000元、300 000元、500 000元。估计A机器的公允价值减去处置费用后的净额为150 000元(A机器计提减值准备的上限是50 000元),B、C机器都无法合理估计其公允价值减去处置费用后的净额以及未来现金流量的现值。

整条生产线预计尚可使用5年。经估计其未来5年的现金流量及其恰当的折现率后,得到该生产线预计未来现金流量的现值为600 000元。由于公司无法合理估计生产线的公允价值减去处置费用后的净额,公司以该生产线预计未来现金流量的现值为其可收回金额。

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